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中国与东盟税收协调机制研究
2023年03月20日 21:34  国家法律数据库  顾慧莉  浏览: 次


   【摘要】中国与东盟经济合作日益密切。由于中国与东盟各国法律制度差异巨大,法律冲突协调不一,严重阻碍了经济合作,因此非常有必要建立和完善税收协调机制。本文认为,东盟各国应一方面通过签订双边税收协定将避免恶性税收竞争及双重征税的范围进一步拓展,另一方面通过建立统一监管机构及法律框架、建立税收福利补偿机制等建立和完善税收协调机制,为中国和东盟合作发展创造良好的税收环境。

   【关键词】东盟;税收协调;机制

Abstract: Between China and ASEAN economic cooperation is becoming more and more closely. Great differences due to the legal system of China and ASEAN countries, have different legal conflict coordination, seriously hindered the economic cooperation, therefore it is important to establish and perfect the tax coordination mechanism. This paper argues that ASEAN countries should on the one hand, by signing a bilateral tax agreement will avoid malignant tax competition and further expand the scope of double taxation, on the other hand, through the establishment of a unified regulatory and legal framework, to set up the tax benefit compensation mechanism to establish and perfect the tax coordination mechanism, tax for China and asean cooperation development to create a good environment.

   Key words: ASEAN; Tax coordination; Mechanism

   在世界经济一体化这一大趋势下,为了应对外来竞争,许多国家选择与其地缘相近的周边国家抱团合作,这一合作模式就是区域经济一体化。东盟国家都是新兴的工业化国家,为了在地区合作以及经济发展中争取更大的经济利益,开启了区域一体化的进程。经济一体化的过程通过这种交往从而使得相互之间往来程度加深。为了达到区域经济一体化的目的,必须去除进程中遇到的各种障碍,其中障碍之一就是税收差异。由于各国税收对于商品、服务以及生产要素的规定各有不同,上述要素跨国流动时面临的税收问题和在国内流通时完全不同,可能面临着诸如恶性税收竞争、国际重复征税等问题。这些问题对生产要素的自由流动产生严重影响,因此建立税收协调机制成为必要。

一、中国与东盟建立起税收协调机制的必要性

(一)什么是国际税收协调机制

   国际税收协调机制,在东西方财政税收学界的表述及含义各不相同。部分西方学者认可下述观点,即国际税收协调机制是指国家间通过建立起双边或者多边的合作,通过此种方式来解决各国之间的税收差异问题,从而避免税收管辖权的积极冲突和消极冲突,即避免双重征税和双重不征税的问题。也有一些学者认为,国际间的税收协调可以考虑两个思路,一是消除税制差异, 各国如果推行一致的税法,那么税收管辖权的冲突将可以从根本上避免;另外的一个思路,是尊重各国的税法现状,因为各国的税法乃是基于其特定的传统文化、经济、政治等环境而形成,推行统一的税法缺少现实基。蚨Ω迷市砻扛龉矣胁煌乃胺,但其大体制度应该趋同,即在制定具体制度时,应该考虑共同的经济和社会目标,尽可能地减少税法规定上的差异。我国学者一般认为,国际税收协调是指两个或两个以上的主权国家为了建立和保护共同的市。佣谒笆盏脑虼吹亩陨唐、资金、技术、劳务等流动的障碍,而对税收管辖权产生的冲突进行协调的行为。

   尽管,对于什么是国际税收协调在不同的方面有不同的定义,但是这种协调根据各国的经济背景不从从而有若干种不同层次的协调。但无论如何,不管哪一种层次的税收协调均有助于经济一体化。

(二)税收法律规范差异对国际贸易的影响

   国际贸易的突出特点是资本要素的跨国流动。商品的提供者和消费者并不完全在同一个国家,甚至产品的设计、生产都不在同一个国家。拿苹果手机为例,商标是苹果公司自有品牌。公司自己负责产品设计,产品的主要零部件包括显示屏主要由三星公司提供,在中国组装,全球发售。商品的生产和流通环节中不可避免地涉及到不同国家的管辖权,其中包括税收管辖权。税收管辖权是国家主权在财政领域的体现,是国家主权的重要组成部分。由于近代历史上航海技术的不断发展,资本要素的全球流动,使得税收关系由完全的国内法律关系开始发展为跨国际法律关系。

   国际贸易的存在与发展一方面固然是基于消费者需求,另一方面则因为存在比较成本。也就是说价格才是影响国际贸易发展的关键节点。税收是商品价格的重要组成部分具体来说,价格通常由四个部分组成:生产成本、利润、税收以及流通费用。税收在整体价格中所占的比例依各国法律法规不同存在较大的差别。就我国而言,附着在价格上的税主要包括增值税、营业税、消费税、关税等间接税,增值税的税率有6%、11%、13%17%,消费税税率为3%56%不等,关税则具有更大的弹性。是以,考虑到税收对于价格具有扭曲作用,出于加强高出口商品及服务在外国市场上竞争力之目的,各国大多采取出口免关税并将该商品或服务在本国已经缴纳的国内税退还给商品或者服务的生产者的政策,甚至部分国家或者地区可能会对出口的产品进行补贴。

   税收法律的差异给国与国之间的经济往来带来了挑战。一方面,由于税收是一个国家主权的体现,通常他国不能对此进行干涉。由此,当一国有需要限制外国进口商品的需要时,常用的技术措施就是对该类特定商品实行进口配额限制,或者按照较高的税率征收进口税或者进口附加税,或者对进口商品施行较高的产品标准等,上述措施被称为关税或者非关税壁垒。另一方面,即使没有关税壁垒,资本的跨国流动依然会面临两个或两个以上国家的税收管辖权,税收“雁过拔毛”的效应,使得跨国资本所面临的税收成本远高于国内资本。无论是上述那种情形,本质上都会对生产要素的跨国流动产生极大的影响。因此,如何建立国际税收协调机制是跨国贸易中相当重要的问题。

、中国与东盟建立税收协调机制面临的主要障碍

(一)各国法律差异巨大,法律冲突的协调机制不足。

   中国与东盟各国政治及法律文化差异很大。比如文莱,国王不仅是名义上的首脑,也是实际上的政府首脑。泰国和马来西亚实行君主立宪,中国则是人民当家做主的人民民主共和国。政治制度、历史沿革的不同带来法律体系选择的不同。从法系上来说,新加坡是判例法国家,遵循先例是其传统。中国、越南则属于较为典型的大陆法系国家,判例仅具有指导不具有约束作用。

   中国与东盟各国国家经济总量以及经济发展程度也存在显著差异。甚至同一国家的不同地域都存在巨大差异,比如我国2015年广东省名义GDP72812亿元,西藏自治区为1026亿元,二者相差约70倍。各国家甚至各地区之间均有可能存在经济利益冲突。这种经济冲突最直接的体现就是税收竞争。中国以及东盟各国目前基本都在实施对外开放,在全球范围内吸引投资。虽然有证据表明,税收优惠政策并非外资进行投资决策时考虑的最主要因素,但对于一些国家和地区来说,确是吸引投资立竿见影的措施。因此,成员国或者地区倾向于通过放弃一部分税收权益,比如降低企业所得税税率等方式形成税收洼地,以侵蚀他国税收权益,并造成资源的错配。该种行为并不符合区域整体的利益,同时也给纳税人留下了避税空间,客观将鼓励国际资本的避税行为。

   上述税收竞争在东盟各国税收法律中有不同程度的体现,尤其2008年以来,为了振兴本国经济,各成员国几乎都对税率进行了调整。有实证分析表明【李强(2005)】,由于税收竞争的存在,中国与东盟各国之间存在投资转移的现象,“近年来东盟在吸收外资中的弱势表现与中国的强势情形密切相关,中国在很大程度上吸引了原本流向东盟的投资。”“中国与东盟吸收的外国投资几乎是零和的,中国吸引外资流量的增加是以东盟国家的流量损失为代价的。”

   因此,在中国东盟自由贸易区的制度建设议程中,建立双边税收协调及合作机制以避免恶性税收竞争并取得共赢是重要的议程之一。但这一工作从目前来看进度未能达到预期。目前,东盟各国与中国的法律协调主要是适用统一实体法。实体法中最主要的是WTO协议和自贸区框架协议下关于货物贸易以及服务贸易等方面的协议,上述协议共同组成了各国相互交易过程中应共同服从的行为规范。其中,各方取得的比较有意义的进展就是签订了《中国与东盟全面经济合作框架协议》以及《货物贸易协议》。在上述协议中,各方承诺进行关税削减和取消。另外各国就可能发生的争端订立了《中国-东盟争端解决机制协议》,为具体争议提供了一套解决问题的方案。

   但是,随着中国与东盟贸易、投资发展水平的不断提高,上述法律规范已经不能满足自由贸易区的建设和发展需要,限制了双边贸易和投资的发展。

(二)中国与东盟各国双边协定数量较少,协作范围有限。

   所谓税收协定,全称为“关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定”。一般来说,其目的主要在于维护来源地税收管辖权,消除双重征税,包括双重征税和双重不征税,以实现贸易主体的税收公平,从而鼓励从事跨国业务。同时,国家之间应设立一系列税收争端解决机制,以顺利平息跨国税收争议。随着我国“走出去”战略的实施,双边和多边税收协定对于走出的企业和个人的重要性日益凸显。

   截止201512月,我国已与日本、美国、英国、德国等101个国家正式签署了主要针对所得税的避免双重征税的税收协定,其中97个协定已生效。除此以外,还和香港、澳门两个特别行政区签署了税收安排,与台湾地区签署了税收协议。我国与巴哈马、英属维尔京、马恩岛、开曼等10个国家和地区正式签署了税收情报交换协定。同时,还与多个国家和地区签订了就国际运输收入(空运及海运)互免企业所得税或者互免个人所得税或者互免间接税的税收安排。

   目前东盟十国中与中国签订了税收协定的只有四个国家,分别是:越南(19955月签订,199711日执行),老挝(19991月签订,200011日执行),印度尼西亚(200111月签订200411日执行),文莱(20049月签订,200711日执行)。就国际空运运输收入,我国与菲律宾互征不超过总收入1.5%的企业所得税,与签订协议的四国则互免企业所得税,与越南、老挝、文莱三国互免上述所得的个人所得税,与新加坡、马来西亚、越南、文莱四国互免与上述交易有关的间接税。就国际海运运输收入,我国与菲律宾互征不超过总收入1.5%的企业所得税,与泰国、马来西亚和印尼则减半互征企业所得税,与签订协议的其他三国越南、文莱和老挝则互免企业所得税,与马来西亚、越南、两国国互免与上述交易有关的间接税。

   上述税收协定在避免我国与东盟部分国家之间的单项税收重复征税意义巨大,但就其性质来说仅限于特定范围,存在较大的局限性。一方面,避免重复征税主要是针对所得税。众所周知,一国的税收种类多种多样,形态各异。对经济不发达的国家而言,所得税之类的直接税税源不稳定,国家更加倾向于间接税。例如我国尽管经济总量排名世界前列,但增值税在国家税收收入中所占的比重一直高于企业所得税。另一方面,对间接税的互免主要局限于特定国家的特定行业,主要是国际空运运输和国际海运运输,其他的行业未被考虑在内。因此可以说,随着中国与东盟贸易、投资发展水平的不断提高,上述税收协定已经不能满足自由贸易区的建设和发展需要,限制了双边贸易和投资的发展。

三、建立税收协调机制的一些思考

(一)通过双边税收协定将避免恶性税收竞争及双重征税的范围进一步拓展。

   恶性税收竞争及双重征税影响了生产要素的跨国流动。我国应尽快与尚未签订双边税收协定的其他东盟国家签订税收协定。在签订双边税收协定时,我们应该坚持平等互利、友好协商的基本原则。

   1. 坚持所得来源国与居住国共享征税权的原则。坚持该原则,首先应明确各类所得的性质。根据所得性质确定所得来源。不同类别的所得,其来源地依据不同。例如我国《企业所得税法实施条例》规定,销售货物所得,按照交易活动发生地确定;提供劳务所得,按照劳务发生地确定等。跨国贸易,是由各国分工协作共同完成,什么是交易活动地、劳务发生地难以确定。另一方面,由于电子商务的发展,交易方通过网络即可以完成整个交易,对于交易活动地等更加难以确定。其次,关于居住身份的问题,基本按照行为地国家的法律进行认定。在援引法律进行认定过程中,常设机构、永久性居所、重要利益中心、习惯性居住等一系列概念均存在标准难以确定的情况。

   尽管存在上述种种问题,该原则总体上有利于实现资本输出及资本输入的中性,有利于投资有效配置。因此,应该坚持所得来源国与居住国共享征税权的原则。

   2. 灵活对待税收饶让的原则。所谓税收饶让,是指我国的居民企业从与我国签订税收饶让条款的国家或者地区取得的所得,按照该国家(地区)税收法律享受了免税或者减税待遇,该减税或者免税的金额视为在该国家(地区)已经缴纳相应的金额,从而可以在我国办理相应税收抵免的一种制度安排。我国《企业所得税法》及其相关解释并未规定税收饶让,该制度主要见于双边税收协定。税收饶让制度对于资本输入国是有利的。一国为了引进某些技术或者吸引投资,往往会规定各种各样税收优惠政策,以提高其市场竞争力。但一旦将利润分配回投资国,利润将面临着投资国的税收。如果投资国对于本国居民来源于境外的所得不给予税收饶让的待遇,而是一视同仁地征税,那么投资人则并不能享受税收优惠所带来的好处。对于税收饶让这一制度,各国基于其立场不同,有两种观点。一种观点支持该制度,认为这项制度对于帮助发张中国家吸引外国投资、转移国内多余资本以扩大本国企业在海外市场中的份额,对于增强国力非常有利;另一派观点则认为该制度有违税收中性原则,损害了税收公平的基。菀椎贾掠泻λ笆站赫。因此,税收饶让抵免制度本质上是各国税收主权利益平衡的问题。各国不能够仅从保护自己利益的角度出发来看待这一问题。否则,这一制度根本无法生存。我国一方面作为国际资本的输入国,同时也是对东盟各国进行投资的资本输出国,我国既要考虑本国的税收利益,同时也应兼顾考虑对东盟各国发展的扶持。因此,在对待税收饶让这一制度时,应持有灵活的态度。

(二)建立健全税收协调的保障机制。

   1. 建立统一监管机构及法律框架

   从全球税收协调机制的发展来说,该种协调主要是双边或者多变的协调,其表现为国与国之间签订双边税收协定,或者多个国家之间签订多边税收协定。通过税收协定进行税收协调属于微观层面的税收协调,因其规定的条款均为直接规范纳税人权利义务,纳税人可以援引该税收协定的具体条款向税收部门要求享受相关的税收待遇。这种税收协调在很多方面相当有效,但是从协调层次来说属于比较基础性的协调,缺乏共性化的协调。由于各国的法律规定差异较大,且双边税收协定的条款一般比较简单,解决实际争议的成本很高。因此,建立较高形式的国际税收协调机制的呼声日渐高涨。

   这种协调形式是各成员国通过让渡部分主权成立区域性组织。该区域性组织作为超越国家的组织,通过一定的立法程序制定相对统一的税收法律规范。同时成立专门解决税收矛盾的监管机构,比如欧洲法院就是可参考的范例。目前,自贸区缺少统一的税收规范,也没有专门解决税收争议的机构,因此各国之间的涉税争端事实上没有办法解决。因此,非常有必要在自贸区范围内建立统一的监管机构以及法律框架。

   2. 建立税收福利补偿机制。

   国与国之间由于法律规定、执法力度、文化背景等不一致,在对待区域税收协调这一问题存在不同观点。虽然这一协调机制的建立对于自贸区整体来说会带来税收利益的增加,但具体到各国,则面临完全不同的情况,统一协调存在巨大难度。因此,成功的协调需要彻底贯彻“平等互利、自主自愿”这一基本原则。税收问题涉及到国家财政,财政乃国之基本,在税收问题上更应贯彻这一原则。欧盟税收协调之所以能够取得欧盟各国的支持,是因为在税收这一根本问题上采取一致通过的原则。为了达到区域经济利益最大化的目标,部分成员国在让渡一部分税收主权后必然会面临资本外流、销售减少等致使国家税收利益减少的情况。如果在协调时不能充分考虑所有成员国的利益诉求,则各国很难达成一致意见。或者即使达成一致意见,将来执行时也会面临诸多困难和挑战。为了保障税收协调机制的建立及顺利运转,有必要建立福利补偿机制,即协调税收利益增加的国家对利益减少的国家给予一定的税收补偿。通过该种补偿保障没有国家会因为区域税收协调机制受损进而分享该机制带来的好处。

   因此,中国和东盟之间应该在税收协调上加强量化研究,督促协调利益增加的国家向利益减少的国家转移一定的福利和资助,以促进区域税收协调机制的建立和完善。


参考文献:

[1]李强 试论中国东盟区域经济合作的障碍因素:外资竞争和外资转移 经济研究参考 2005年总第82

[2]刘剑文 国际所得税法研究 中国政法大学出版社2000年版

[3]袁娇 王敏 中国税制的国际竞争力研究[J].经济研究导刊 2013年第4

[4]李荣林 宫占奎 孟夏 中国与东盟自由贸易区研究 天津大学出版社 2007年版

[5]曹平 李冬青 中国东盟在“一带一路”建设合作中的法律保障机制研究——以广西和东盟共建海上丝绸之路为视角  改革与战略 2015年第12


 

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